财务问题并没有那么难 带你了解现金流量表编制

现金流量表是反映企业一定期间现金流人和现金流出信息的会计报表，能更好地反映企业财务状况的变动、偿债能力、资金周转能力，有助于分析企业收益质量及影响现金流量的因素，预测企业未来的现金流量。现金流量表准则的实施，对进一步规范企业会计信息披露，提高会计信息的相关性和有用性起到了积极作用，但在现金流量表编制实务中，笔者遇到了下述二个方面的相关问题，本文就此谈一下自己的看法与建议。

一、净利润如何调节为经营活动产生的现金净流量

《准则》规定，在报表附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息，也就是用间接法来编制，即以本期净利润为起算点，调整不涉及现金收入、费用、营业外收支以及相关项目的增减变动，据此计算出经营活动的现金流量，同时指南列出一个含有13个项目的调节公式。

笔者认为，间接法编制速度较快，编制成本较低，编制工作较直接法简单，但准则与指南对此的规定与解释过于笼统，存在以下三个问题：1.未详细阐述间接法原理，不利于财会人员深刻理解，在编制实务中造成许多误解和争议。2.给出的调节公式不甚完善，未包括递延资产的摊销、预提费用的增减、待摊费用的增加及其他调节项目等，部分财会人员生搬硬套，导致计算的结果与直接法不一致，而且很难查找原因。3.未对每一调节项目作出明确的解释与定义，尤其在一些重要项目如存货、财务费用、经营性应收、应付项目等填列时，造成口径不一致或填列错误。

企业的净利润是由多种活动综合影响所形成的，笔者认为，可比照准则对现金流量的分类，将净利润（L）分为三大部分：投资活动产生的净利润（T）；筹资活动产生的净利润（C）；经营活动产生的净利润（G），其中又可分为涉及现金流量因素（G1）和不涉及现金流量因素（G2）。即L＝T+C+G＝T+C+G1+G2[公式（1）]

同样，可将经营活动产生的现金净流量（X）分为两部分：涉及损益经营活动现金流量（X1）；非损益经济活动现金流量（X2）。即X=Xl+X2[公式（2））

显然，涉及损益引起的经营活动现金流量等于涉及现金流量经营活动产生的净利润，即Ⅺ=G1[公式（3））。将公式（1）、（2）、（3）合并，可推出：X=L-T-C-G2+X2.即经营活动产生的现金净流量=净利润-投资活动产生的净利润-筹资活动产生的净利润-经营活动产生的非现金净利润+非损益经营活动产生的现金流量[公式（4））

其中：

1.投资活动产生的净利润一般包括3个子项：

（1）处置固定资产、无形资产及其他长期资产的损益；

（2）固定资产报废损失；（3）投资损益。

2.筹资活动产生的净利润一般指财务费用（非经营性部分）。

3.经营活动产生的非现金净利润一般包括10个子项目：（1）计提的坏账准备；（2）固定资产折旧；（3）无形资产摊销；（4）递延资产摊销；（5）待摊费用的摊销；（6）预提费用的增加（经营性部分）；（7）递延税款借（贷）项；（8）存货的减少（经营性部分）；（9）应收账款、应收票据的增加（经营性部分）；（10）预收账款的减少、应付工资，应付福利费、其他未交款、应交税金的增加{经营性部分）。

4.非损益经营活动产生的现金流量一般包括9个子项：（1）应收账款、应收票据的减少，预付账款的减（增）（经营性部分）；（2）预收账款的增加、应付账款、应付票据，其他应付款的增减（经营性部分）；（3）其他应收款的增减（经营性部分）；（4）应付工资、应付福利费、其他未交款、应交税金的减少（经营性部分）；（5）待摊费用的增加；（6）预提费用的减少；（7）存货的增加（经营性部分）；（8）增值税净增加额的增（减）；（9）收回和转销坏账的差额。

注：3-（1）与4-（9）子项可合并为：坏账准备增加（减少）

3-（5）与4-（5）子项可合并为：待摊费用减少（增加）

3-（6）与4—（6）子项可合并为：经营性预提费用增加（减少）

3-（8）与4—（7）子项可合并为：经营性存货减少（增加）

3-（9）与4-（1）、4-（3）子项可合并为：经营性应收项目的减少（增加）

3-（10）与4-（2），4-（4）子项可合并为：经营性应付项目的增加（减少）

5.为完善调节公式，增设“其他”项目，一般含5个子项：（1）债务重组损失（减收益）；（2）评估减值（减再次评估增值）；（3）以前年度损失（减收益）；（4）非股份公司收到的现金捐赠；（5）其他。

将上述各子项代人公式（4）可得：

经营活动产生的现金净流量=净利润+坏账准备增加（减减少）+固定资产折旧+无形资产的摊销+递延资产的摊销+待摊费用减少（减增加）+经营性预提费用增加（减减少）+处置固定资产无形资产及其他长期资产的损失（减收益）+固定资产报废损失+财务费用+投资损失（减收益）+递延税款贷项（减借项）+经营性存货的减少（减增加）+经营性应收项目减少（减增加）+经营性应付项目增加（减减少）+增值税增加净额（减减少净额）+其他（不减少或增加现金的收人和费用）

上述公式的推导是建立在企业正常经济业务并且会计处理规范的前提之上，在用间接法编制时应注意以下四点：1.只要是非经营性的要剔除（加非经营性损失、费用，减非经营性收入）。2.只要是不增加或减少现金的要剔除（加非现金损失费用，减非现金收入）。

3.有的虽然与损益无关，但属于经营性现金流量的要加上。4.有些经济事项涉及两个调节项月，注意不要重复调节或漏调。

二，用直接法列报经营活动产生的现金流量

《准则》规定企业应采用直接法报告经营活动产生的现金流量，即通过现金收入和支出的主要类别反映来自企业经营活动的现金流量。直接法是以销售收入和销售成本为起点计算现金流量，它与间接法的计算原理基本一致，都是将权责发生制转换为现金收付制，侧重于非现金项目的分析调整。

《指南》中列举了“工作底稿法”和“T型账户法”两种方法，以利润表和资产负债表数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制出现金流量表。然而这两种方法比间接法调整面宽，连锁式的调整分录多，比较繁琐。因此，《指南》所列举的方法对年度发生的经济事项简单、数量不多的中小企业还是可行的，而对大、中型企业而言，每年要发生成千上万笔经济事项，有些经济业务性质较为复杂，如果按“工作底稿法”或“T型账户法”编制现金流量表，存在以下几个问题：1.编制成本较高，不符合成本效益原则；2.编制时间较长，会计信息未能及时反映；3.调整项目较多，很难在勾稽关系上达到平衡；4.通常报表账簿未能全面反映现金流量表所需信息，企业要另设相关辅助账簿，增加工作量；5.要求编表人员对企业业务十分熟悉且具有较高的财会水平；6.进行编制调整分录，只能手工操作，较繁琐；7.编制工作一般集中在期初，无法分散，造成编报工作紧张。

笔者认为，可以企业会计记录为依据，采用易懂、能充分满足“现金流量表”分类，分项记录现金流人、流出的金额列示的简明方法。笔者将此种方法暂称“辅助账表法”，具体做法如下：

1.设置现金流量三类辅助账（账簿格式可参考下表）。

2.对日常发生有关现金流量事项分类分项逐笔登人每一类辅助账。

3.期末结出累计数，直接编制现金流量表。值得注意的是，有些现金流人或流出项目要有红字抵减，如销售退回付现，购货退回收现等。

可以看出，辅助账表法具有以下优点：1.工作量分散在乎时，每天可编出现金流量表，及时反映会计信息。2.从会计记录中直接取得现金流量信息，不易出错。3.要求编报人员对现金流量分类作出判断，不需编制复杂的调整分录。4.如果企业已进行会计电算化，可设置相关软件，计算机可自动编出报表，这将大大减少工作量。