高校会计核算改革的必要

在国家大力发展高等教育的大好形势下我国高等教育改革和发展取得了历史性的成就。高校的办学体制和形式日益多样化。以财政拨款为主的经费渠道、向多元的经费来源结构变化。财政管理制度改革的不断推进等，使高校会计核算出现了许多新问题、新情况。1998年财政部教育部颁布实施的《高等学校会计制度（试行）》，对于反映高校会计核算中出现的许多新问题、新情况存在着局限性，在诸多方面需要修改和完善，以适应高教事业的发展。

一、高校会计核算改革的必要性

20世纪90年代以来，随着社会主义市场经济体制的建立和政府职能的转变，高校多渠道筹措办学经费的格局已基本形成，财政预算管理改革不断推进，这些都要求改革高校会计核算制度。

（一）高校会计需向不同的投资主体提供信息

随着政府财政管理制度改革和高等教育的发展，高校办学资金的来源不再单纯依靠国家财政拨款，高校在坚持以财政拨款为主渠道的前提下，多渠道筹措办学经费的格局已基本形成。高校办学资金的来源主体由单一的国家主体，逐渐发展为国家、个人、社会、金融机构等不同主体。国家投入政策由全额拨款调整为部分拨款；受教育者及其家庭经历由不缴费到部分缴费的变化；社会各界通过办学投入、科技合作、捐赠等途径为高校的发展提供资金支持；金融机构通过银校合作为高校的发展和建设注入银行贷款。现行的高校会计制度及其财务报告主要满足政府宏观管理的信息需要，未充分考虑到其他利益相关者的信息需求。高校办学资金不同的投资主体，对高校财务信息资料提出了不同的需求。

（二）会计核算需适应预算管理改革

我国高校会计制度始终伴随着预算会计的改革而变动，高校会计核算基础经历了由借贷记账法调整为收付记账法、到1998年重新启用借贷记账法的发展历程，反映了随着国家财政体制的改革，预算会计改革也逐步向适应市场经济转变。当前我国预算管理体制逐步推行了部门预算、政府采购、国库单一账户管理、政府收支分类改革等措施，这些改革措施对高等学校会计的核算内容、科目设置、会计要素和财务报告都产生了较大影响。因此，完善和改革高等学校会计核算制度，是适应预算管理体制改革的需要，应在整体预算会计改革的框架下进行。

二、现行高校会计核算需要完善的方面

现行高校会计制度以收付实现制为记账基础，注重反映事业经费预算执行情况和经费收支情况。基本建设财务、事业财务，分别核算和报告等方面需要进一步完善。否则，不能为会计信息的不同使用者提供全面完整的会计信息资料。

（一）一个学校主体，会计核算主体不同

高校按照其资金用途不同，分为事业财务和基建财务。事业财务和基建财务依据不同的会计制度进行核算和反映，事业财务依据高等学校会计制度核算和反映，基本建设财务依据国有建设单位会计制度核算和反映。同一个学校主体，执行不同的会计制度，依据核算和反映经费的不同划分为多元会计核算主体，使得同一笔资金，以两种会计制度核算收支流量、重算收支（往来款）、漏算（未入财务账）部分存量，不利于全面完整地反映高校的财务状况和收支情况。

（二）同一固定资产，会计处理方法不同

高校会计制度中对于事业性活动和经营性活动形成的固定资产，会计核算方法不统一。事业性活动形成的固定资产以收付实现制为核算基础，反映资产购置时的账面价值，不计提固定资产折旧，通过提取修购基金来解决维修与更新资金；修购基金以事业收入和经营收入的一定比例进行提取，而不是固定资产的价值转移；固定资产以原值入账，以原值在以后会计期间持续反映，不符合其价值逐渐减少的特点，导致资产的实际价值与账面价值相背离。经营性活动形成的固定资产可以权责发生制为核算基础，提取折旧。同一固定资产，由于其用途不同，会计核算基础和会计处理方法不同，使得同一指标不同口径的值累加，不能准确、真实、客观反映高校的资产状况。

（三）相同类型不同性质债务，核算和反映不全面

按照现行会计制度的规定，高校的显性债务和隐性债务，对于银行借款、应付款项等显性债务能够客观反映；对于应付未付工程款（如质保金、未决算工程尾款）、应计未计贷款利息等隐性债务，不进行确认和计量，也不在会计报表中反映。长期债务和短期债务以同一会计科目（借入款）进行核算和反映，在报表中合并列报。这种债务核算和反映制度，不利于完整地、客观地反映高校债务，不利于高校管理者分析债务风险，也不利于金融机构评价高校财务状况。

（四）同一净资产概念，核算口径混乱

高校会计制度中的净资产包括事业基金、专用基金、专项结余、其他净资产等。事业基金由经常性收支结余和经营收支结余分配转入；固定基金由于固定资产增加同时记入固定基金；专用基金中修购基金是按照事业收入和经营收入的一定比例提取形成的，专用基金中的福利基金是由按工资支出的一定比例提取以及经常性收支结余、经营收支结余分配转入；专项结余是未完成项目的专项资金收支差额。净资产中不同核算口径的指标累加，不能恰当地反映学校的净资产。

（五）同一收入和成本，核算不统一

依据收付实现制原则，高校的收入和支出以款项的实际支付为依据，而不考虑该项资金取得和付出的归属期间，造成年终收支不真实、结余不客观、应收未收和应付未付款项不准确。如高校中的学费、住宿费、委托培养费等非税收入，财政专户返还部分作为收入核算，已缴财政专户而未返还部分在当期既不反映应收款项，也不反映收入。财政拨款相对应的支出部分，如收到拨款，支出列入当期；如支付当期未收到拨款（如职工住房公积金拨款未预拨，学校按月缴纳），为配合国库支付，即使已支出，也不列入当期。对于同一收入和成本，不能准确核算当期收支。

三、完善高校会计核算的建议

高校会计核算应当为财务报告提供较为全面的信息，以满足不同信息使用者的需求。以会计目标为导向，完整地反映学校主体的财务状况、收支情况和结余，需要从统一会计制度、完善固定资产核算、完整反映债务、统一净资产核算、恰当反映收支等方面改革。

（一）合并会计核算主体，执行一种会计制度

高校会计应当趋向于反映整个学校主体的财务状况。因此，同一学校主体，应将基建财务和事业财务合并统一为学校财务，不论其经费用途如何，作为一个会计核算主体，执行统一的会计制度。在完善现行高校会计制度的基础上，取消基建投资核算主体，增加基本建设资金核算相应的会计科目，设置统一的会计科目体系，以更准确地核算收支、避免内部转账对于收支或往来款等进行重复核算、及时反映已完工资产形成的存量资产和债务、在建工程的资金来源和占用，以全面完整地反映高校的财务状况和收支情况，为部门预算编制、高校的财务风险控制、金融机构的财务评估等提供信息。

（二）统一固定资产核算，建立资产折旧制度

高校的固定资产，不论是事业性活动还是经营性活动形成的，都应当反映其耗费和价值减少，并区分各类资产的不同属性、根据其预计可使用年限、可收回残值、采用相应折旧方法计提折旧，合理反映当期耗费。同一固定资产，不论用途如何应按照同一口径反映，真实地反映固定资产的增减值和净值情况，反映因提取折旧列入的当期支出，反映固定资产的清理和处置收益，以有助于高校加强国有资产管理、加强成本核算和管理、提高财务报告信息质量。

（三）区分长短期债务核算，客观反映隐性债务

高校的显性债务和隐性债务，应当完整地进行确认和计量，并区分长期债务和短期债务，负债类科目应设长期借款和短期借款科目，以分别反映高校的长短期债务；对于银行贷款利息、应付未付款等隐性债务，能够可靠地确认和计量的，设置不同会计科目进行核算和反映，在报表中分别列示。高校结合管理实际客观反映债务，有利于高校更好的开展财务风险评估，满足金融机构对贷款安全性评价的信息需求，有利于金融机构防范风险，有利于高校合理安排支出及时还款。

（四）取消专用基金核算，统一净资产核算口径

对于按照不同收入口径一定比例提取的专用基金，包括修购基金、学生奖贷基金、勤工助学基金，不再列入净资产反映，应按实际支出反映。净资产中应当增加会计科目，反映国家、学校以及不同投资主体投入资本，经常性收支结余、专项收支结余和经营收支结余等收支结余情况分别反映。相同口径的净资产各项指标累加，有利于更完整地反映实收资本及各类收支形成的结余。

（五）采用权责发生制，恰当反映收入与支出

高校的收入和支出核算，应采用权责发生制，以使财务报告全面地反映各个会计期间的收支状况。对于非税收入的应收和已收、应缴和已缴、应拨和已拨，财政拨款应拨未拨部分，科研经费应收未收部分，以及各类应付未付款项、应计未计利息等业务，按照权责发生制的原则在当期确认支出。在财务报告中既反映期末应收未收、应缴未缴、应拨未拨、应付未付余额，又准确反映期间收入和支出，以全面地反映财务状况和收支情况。

高校会计核算改革，是满足向不同投资主体提供财务信息的需要，是适应预算管理改革的需要；需要从合并会计核算主体、统一固定资产核算、客观反映债务、统一净资产核算、恰当反映收入与支出等方面进行改革，以全面地反映高校的财务状况、收支情况和结余情况，促进高校加强财务管理，促进高校持续健康发展。